盈利预测审核的概述

所谓盈利预测审核，是指注册会计师接受委托，对被审核单位盈利预测进行检查与复核，并发表审核意见。检查与复核指的是注册会计师根据被审核单位提供的盈利预测，对其编制所依据的基本假设、所选用的会计政策和编制基础进行检查、评价、复算和核对等，从而得出审核结论，发表审核意见。

按照独立审计实务公告的要求出具盈利预测审核报告，并保证其真实性、合法性，是注册会计师的审核责任；合理编制并充分披露盈利预测是被审核单位的责任。具体地说：

1.注册会计师的审核责任

注册会计师有责任保证所出具的盈利预测审核报告是真实的和合法的。审核报告的真实性是指审核报告应如实反映注册会计师的审核范围、审核依据、已实施的主要审核程序和应发表的审核意见。审核报告的合法性是指审核报告的编制和签发必须符合《中华人民共和国注册会计师法》和独立审计实务公告的规定。

2.被审核单位的责任

一般地说，被审核单位应当负责编制盈利预测，并保证编制盈利预测所依据的基本假设的合理性并已充分披露，保证所选用的会计政策的正确性并与实际采用的相关会计政策一致，同时保证编制基础是恰当的并已按确定的编制基础进行编制。这些都是被审核单位管理当局的责任，注册会计师的审核并不能免除被审核单位的这些责任。

盈利预测审核的目的

《独立审计实务公告第4号——盈利预测审核》(以下简称《审核公告》)第5条规定， “注册会计师进行盈利预测审核的目的，是对被审核单位盈利预测所依据的基本假设、选用的会计政策及其编制基础进行审核，并发表审核意见”。具体来说，审核的目的包括以下四个方面：

(一)对基本假设进行审核。即判定被审核单位是否已充分披露这些基本假设，并且寻找有无证据表明这些基本假设是不合理的。这里所说的假设是指教审核单位在有关的经济、商业、市场、金融和其他条件下预期开展经营活动的假设，以及被审核单位的假定状况。要注意的是，注册会计师提供的只是消极意见，而非积极意见。同时，《公告》也规定，“注册会计师没有责任就盈利预测的基本假设发表审核意见，也不宜评价超越其专长范围的假设”。

(二)对选用的会计政策进行审核。即判定被审核单位盈利预测所选用的会计政策是否与已审计的会计报表所采用的会计政策一致。“会计政策”是指被审核单位管理当局认为适合于本企业情况。并最能公允地反映企业经营成果和财务状况，而被选择并一贯使用的会计原则。

(三)对编制基础进行审核。盈利预测的编制基础就是注册会计师审定的被审核单位的会计报表及其下一年度的生产经营计划、投资计划等。注册会计师审核编制基础，是要判定被审核单位是否按照确定的编制基础编制盈利预测。

(四)发表审核意见。这是注册会计师执行盈利预测审核业务的最终目的。注册会计师按照《审核公告》的要求，实施必要的审核程序，对上述基本假设、选用的会计政策及其编制基础进行审核后，就可以对这些方面发表审核意见。

盈利预测审核的特点

(一)难度大。注册会计师的盈利预测审核业务是有法律依据的．而管理当局编制盈利预测既没有法定要求，又没有编制标准，因此 注册会计师对盈利预测进行审核时便没有衡量的标准。这是我国注册会计师盈利预测审核业务的一大特点。在国外，盈利预测的编制是有标准和要求的．就象会计报表的编制有会计准则作为标准和要求一样；而我国在会计准则的制定方面，尚未有盈利预测的标准和要求．由于注册会计师的特殊社会地位，公众对注册会计师在信息可靠性方面的作用寄托了很高的期望，而预测报告的各种不确定性以及随之而来的各种无法计算的风险，使得注册会计师处在两难的境地，不对预测报告表态，失去了注册会计师存在的价值，而对预测报告表态，又很可能出现与预测报告截然相反的结果。

(二)风险高。由于盈利预测本身固有的不确定性，且又带着管理当局较大成分的主观判断，而注册会计师只是会计、审计方面的专家，不是企业经营管理方面的专家，使得注册会计师审核业务的难度加大，发表审核意见的风险更高。正因如此，国外的注册会计师在对预测报告表态时，常常是措词谨慎、意见含糊、结论圆滑，尽管我国注册会计师行业与国外的注册会计师行业有着很大的差别，但是，他们对待风险的态度，仍是值得学习和借鉴的。

(三)责任大。由于盈利预溯在确定股票发行价格中的地位，以及人们混淆了注册会计师的盈利预溯审核意见和会计报表审计意见的内涵，以为有了审核意见就能保证所预测的经营成果能够实现，就象审计意见可以保证会计报表的反映公允的那样。因此，一旦预测的经营成果未能实现，并有较大偏差时，就把责任算到注册会计师头上。其实这是不公平的，因为盈利预测是对未来经营成果的预计和测算，有极大的不确定性，注册会计师是不能保证其可实现的程度的，而只能对盈利预溯所依据的基本假设、选用的会计政策及其编制基础进行审
核和评价。

盈利预测审核的质量

尽管盈利预测具有很大的不确定性，但衡量其审核工作的最终标准依然是审核意见是否正确。如果注册会计师的审核意见正确，审核报告真实合法，那么审核质量就是高的，反之则低。审核质量高，既能取信于民，又能推动证券市场健康发展。否则．不但会损害注册会计师的职业形象，而且．使得一些低劣公司混入股市，扰乱市场秩序。所以，证券市场的发展，投资者的逐渐成熟，客观上也要求注册会计师提高盈利预测审核质量。要提高审核质量，必须先了解影响审核质量的各种因索，才能对症下药，予以控制。影响审核质量的因索很
多，主要有以下几方面：

被审核单位的盈利预测能力。企业是盈利预测的主体，当公司管理当局以现有经营情况为基础来推断未来经营成果时，预测的基本假设、会计政策及编制基础是否合理合法，取决于企业的预测能力和预测目的。

注册会计师的素质和经验。盈利预测审核有许多方面都不同于会计报表审计．预测的基本假设、编制基础都没有具体的标准．因此注册会计师采用哪些审核程序和方法，如何判断其假设的合理性．对经济学、各相关法律、金融等知识的了解程度．以及其职业道德、职业谨慎态度等等，都会对审核质量产生质量影响。盈利预测审核技术和方法。由于上市公司业务日趋复杂．业务处理趋于网络化，导致传统的审核技术和方法成为影响审核质量的一个重要因素。注册会计师执业环境，如不正当竞争等，也会对审核质量产生一定的影响。

盈利预测审核的改进

目前,我国已公布了《独立审计实务公告4——盈利预测审核》,这为注册会计师进行盈利预测审核提供了强有力的依据。但在审核范围、审核说明、审核意见类型等方面笔者认为还存在不足之处,应作以下改进。

1.盈利预测是否充分披露应列入审核范围。就审核范围来说,基本假设是否充分披露会计政策与实际是否一致,是否按确定的编制基础编制等方面已与国际审计准则十分接近。但预测是否充分披露也最好列入审核范围,这样可防止有些上市公司避重就轻,扬长避短,把不利因素轻轻带过,误导信息使用者。

2.预测的性质及发生重大变异的可能性应在范围段中加以说明。在审核报告范围段中我国规定说明以下内容:审核的范围、被审核单位的编制责任和注册会计师的审核责任、审核的依据及已实施的主要审核程序。笔者认为参照国际惯例,在范围段中说明预测的性质及发生重大变异的可能性,可以防止报告使用者盲目依赖审核报告;说明没有责任根据报告日后发生的事件和出现的情况,修改、更新审核报告,对于免除注册会计师的法律责任,避免法律诉讼具有十分重要的意义。

3.审核意见类型由单一变为多种类型。我国的盈利预测审核报告是一种标准式的审核报告,审核意见类型单一。在意见段中说明审核的情况后只规定“注册会计师与被审核单位在上述方面(即基本假设、会计政策、编制基础)存在异议,且无法协商一致时,应在意见段后增列说明段予以反映”。这种规定的含混不清和简单化,易使盈利预测中存在的问题大事化小,小事化了,不易区分被审核单位和注册会计师的责任。国际审计准则和美国、新加坡都规定了与一般目的审计报告相同的四种类型的审核意见。而英国和香港地区也有保留意见和无保留意见两种审核意见类型。由于盈利预测审核难度大,情况复杂,采用多种意见类型更妥当,更能对广大信息使用者负责,使注册会计师的责任更加明了。

盈利预测审核在我国尚属新生事物,它既给注册会计师带来了机遇——有助于业务的多样化,又给注册会计师带来了挑战——难度高、风险大。但它对于促进我国证券市场的健康发展,规范上市公司的信息披露,保障信息使用者的利益具有深远的意义。

《中国注册会计师独立审计准则》问趣解答．丹东：东北财经大学出版杜．1999
古木．试论注册会计师审核盈利预测的责任．中国注册会计师．2001，(1)．