什么是未担保余值

未担保余值，是指租赁资产余值中扣除就出租人而言的担保余值以后的资产余值，为租凭专用的会计科目。

未担保余值的会计处理

一、本科目核算企业（租赁）采用融资租赁方式租出资产的未担保余值。

二、本科目应当按照承租人、租赁资产类别和项目进行明细核算。

未担保余值发生减值的，应在本科目设置“减值准备”明细科目进行核算，也可以单独设置“未担保余值减值准备”科目进行核算。

三、未担保余值的主要账务处理

（一）在租赁期开始日，按租赁开始日最低租赁收款额与初始直接费用之和，借记“长期应收款”科目，按未担保余值，借记本科目，贷记“融资租赁资产”、“未实现融资收益”等科目。

（二）租赁期限届满，承租人行使了优惠购买选择权的，按收到承租人支付的购买资产的价款，借记“银行存款”等科目，贷记“长期应收款”科目。

存在未担保余值的，按未担保余值，借记“租赁收入”科目，贷记本科目。

（三）租赁期限届满，收到承租人交还租赁资产且存在担保余值和未担保余值的，按担保余值与未担保余值之和，借记“融资租赁资产”科目，按未担保余值，贷记本科目，按担保余值，贷记“长期应收款”科目。

收回租赁资产的价值扣除未担保余值后的余额低于担保余值的，按应向承租人收取的价值损失补偿金额，借记“其他应收款”科目，贷记“租赁收入”科目。

（四）资产负债表日，企业根据租赁准则确定未担保余值发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，贷记本科目（减值准备）。已计提未担保余值减值准备的未担保余值价值以后又得以恢复，应在原已计提的未担保余值减值准备金额内，按恢复增加的金额，借记本科目（减值准备），贷记“资产减值损失” 科目。

四、本科目期末借方余额，反映企业采用融资租赁方式租出资产的未担保余值。

未担保余值发生变动的会计处理

出租人至少应当于每年年度终了，对未担保余值进行复核。

未担保余值增加的，不作调整。

如果有证据表明未担保余值已经减少的，应当重新计算租赁内含利率，将由此引起的租赁投资净额(租赁投资净额是融资租赁中最低租赁收款额及未担保余值之和与未实现融资收益之间的差额)的减少，计入当期损益；以后各期根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确认融资收入。

已确认损失的未担保余值得以恢复的，应当在原已确认的损失金额内转回，并重新计算租赁内含利率，以后各期根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确认融资收入。

在未担保余值发生减少时，对前期已确认的融资收入不作追溯调整，只对未担保余值发生减少的当期和以后各期，根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率计算应确认的融资收入。其会计处理为：

1．期末，按出租人的未担保余值的预计可收回金额低于账面价值的差额

借：资产减值损失

贷：未担保余值减值准备

同时，将上述减值金额与由此产生的租赁投资净额的减少额之间的差额

借：未实现融资收益

贷：资产减值损失

2．如果已确认损失的未担保余值得以恢复，应按未担保余值恢复的金额

借：未担保余值减值准备

贷：资产减值损失

同时，按原减值额与由此产生的租赁投资净额的增加额之间的差额

借：资产减值损失

贷：未实现融资收益

未担保余值的案例分析

案例一：承租人未担保余值

【例1】假设20×1年1月1日M公司将一台设备出租给N公司。设备成本100000元，公允价值100000元，租期4年，每年年末应付租金27238元，租赁内含利率为10％，该设备预计使用寿命5年，无残值，N公司同类资产采用直线法计提折旧。20×4年12月31日租赁期限届满时，该设备的预计余值为20000元。

(一)承租人N公司的会计处理

1．确定租赁资产入账价值，编制未确认融资费用分摊表

最低租赁付款额=27238×4=108952(元)

最低租赁付款额现值=27238×PA(4期，10％)=27238×3．16987=86340(元)<100000(元)

根据租赁准则规定的孰低原则，租赁资产的入账价值应为公允价值86340元。

未确认融资费用=108952-86340=22612(元)

由于N公司以出租人的租赁内含利率10％为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租入资产入账价值，因此，应当将租赁内含利率10％作为未确认融资费用的分摊率。未确认融资费用分摊表如表1所示。

表1 未确认融资费用分摊表单位：元

2．N公司的有关会计处理

(1)20×1年1月1日，租赁期开始日，会计分录为：

借：固定资产86340

未确认融资费用22612

贷：长期应付款108952

(2)20×1年12月31日，支付第一期租金时，会计分录为：

借：长期应付款27238

贷：银行存款27238

借：财务费用8634

贷：未确认融资费用8634

(3)20×2年12月31日，支付第二期租金时，会计分录为：

借：长期应付款27238

贷：银行存款27238

借：财务费用6774

贷：未确认融资费用6774

(4)20×3年12月31日，支付第三期租金时，会计分录为：

借：长期应付款27238

贷：银行存款27238

借：财务费用4727

贷：未确认融资费用4727

(5)20×4年12月31日，支付第四期租金时，会计分录为：

借：长期应付款27238

贷：银行存款27238

借：财务费用2477

贷：未确认融资费用2477

由于承租人无法合理确定租赁期届满时能够取得租赁资产所有权，因此，应当在租赁期与租赁资产使用寿命两者中较短的期问内计提折旧。N公司就该设备每年应计提折旧21585(=86340／4)元。

(6)20×4年12月31日，租赁期限届满时，会计分录为：

借：累计折旧86340

贷：固定资产86340

(二)出租人M公司的会计处理

1．计算租赁内含利率，编制未实现融资收益分摊表

最低租赁收款额=27238×4=108952(元)

未担保余值=20000(元)

租赁内含利率是在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。因此有：

27238×PA(4期，r)+20000×PV(4期，r)=100000(元)

由上式计算得：租赁内含利率r=10％

未实现融资收益=108952+20000-100000=28952(元)

未实现融资收益应当在租赁期内各个期间进行分配。出租人采用实际利率法分配未实现融资收益时，应当将租赁内含利率作为未实现融资收益的分配率。未实现融资收益分摊表如表2所示。

表2 未实现融资收益分摊表单位：元

2．M公司的有关会计处理

(1)20×1年1月1日，租赁期开始日，会计分录为：

借：长期应收款108952

未担保余值20000

贷：融资租赁资产100000

未实现融资收益28952

(2)20×1年12月31日，收取第一期租金时，会计分录为：

借：银行存款27238

贷：长期应收款27238

借：未实现融资收益10000

贷：租赁收入10000

(3)20×2年12月31日，收取第二期租金时，会计分录为：

借：银行存款27238

贷：长期应收款27238

借：未实现融资收益8276

贷：租赁收入8276

(4)20×3年12月31日，收取第三期租金时，会计分录为：

借：银行存款27238

贷：长期应收款27238

借：未实现融资收益6380

贷：租赁收入6380

(5)20×4年12月31日，收取第四期租金时，会计分录为：

借：银行存款27238

贷：长期应收款27238

借：未实现融资收益4296

贷：租赁收入4296

(6)20×4年12月31日，租赁期限届满时，会计分录为：

借：融资租赁资产20000

贷：未担保余值20000